CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Prévia do material em texto

CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Conceito
O crédito tributário corresponde ao direito do Estado de exigir o tributo, ou melhor, de exigir o objeto da obrigação tributária principal do sujeito passivo. Este direito do Poder Público decorre da realização do fato gerador por parte do sujeito passivo. A partir do momento em que alguém realiza a hipótese prevista em lei, ou hipótese de incidência tributária, instaura-se a relação jurídica tributária. Essa relação será entre a pessoa política competente para arrecadar o tributo (sujeito ativo) e a pessoa que realizou o fato gerador ou que tem responsabilidade de recolher o tributo (sujeito passivo direto ou indireto – devedor da obrigação tributária). O sujeito passivo deve entregar determinada quantia ao sujeito ativo, que tem o direito de exigir-la. Esse direito corresponde, portanto, ao crédito tributário. 
A doutrina costuma ensinar que se dá a denominação de crédito tributário ao direito da Fazenda Pública de exigir a prestação pecuniária do respectivo sujeito passivo. Em verdade, a expressão crédito tributário, ora é usada no sentido de indicar o direito ao recebimento da dívida, ora é utilizada para se referir ao próprio valor devido. 
O direito à percepção da dívida tributária já existe em favor da Fazenda, desde o instante do acontecimento do fato gerador. Desde o momento em que se concretiza a situação prevista na lei como ensejadora da obrigação tributária, temos o direito de crédito em prol do Fisco e o respectivo dever contra o sujeito passivo. De efeito, em verdade, o crédito tributário é elemento integrante da própria obrigação, e surge na ocorrência do fato gerador. O problema aludido vem à tona em face do disposto no art. 142 do CTN, que dispõe categoricamente que o crédito tributário é constituído pelo ato administrativo de lançamento. A regra não pode ser tomada no sentido de que a dívida surge quando da realização do lançamento, eis que ela é decorrência do fato gerador e sua exigência é feita lavando-se em conta a legislação vigente àquela época (CTN, art. 144, caput). A dívida não surge pelo ato da autoridade. Esta não tem o poder de criar a dívida tributária. A dívida tributária existe, eis que a lei a determina em função da ocorrência de certo fato. Portanto, ela é devida desde o fato gerador e segundo a lei à época vigente.
Constituição do Crédito Tributário
O crédito tributário nasce da obrigação tributária principal, vale dizer que resulta da obrigação de pagar tributo ou penalidade pecuniária, como prescreve o artigo 139, sendo formalizado pelo ato administrativo denominado lançamento.
O art. 140 apenas reforça a autonomia que ganha o crédito com relação à obrigação que lhe deu origem: Art. 140. As circunstâncias que modificam o crédito tributário, sua extensão ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilégios a ele atribuídos, ou que excluem sua exigibilidade não afetam a obrigação tributária que lhe deu origem. Portanto, qualquer modificação que houver com o crédito, ressalvada a sua extinção, que obviamente extingue também a obrigação, não afeta esta última.
Conceito de Lançamento Tributário Conforme ART 142 CNT
Segundo o artigo 142 do Código Tributário Nacional, o lançamento consiste em um procedimento administrativo privativo da autoridade administrativa, tendente a verificar a ocorrência do fato gerador e a matéria tributável, a definir o montante e identificar o sujeito passivo.
O lançamento tributário é procedimento administrativo, como preceitua o artigo 142 do CTN, no sentido de configurar-se em uma sucessão de atos – verificação da ocorrência do fato gerador, determinação da matéria tributável, cálculo do montante do tributo devido, identificação do sujeito passivo, e, se for o caso, aplicação de penalidade cabível, tendente a uma finalidade, qual seja: a constituição do crédito tributário.
 Efeitos 
O lançamento tributário tem efeito declaratório quando declara a obrigação tributária preexistente e tem efeito constitutivo quando constitui o crédito tributário. É o que se exemplifica com o lançamento do imposto sobre veículos automotores (IPVA), em que o lançamento declara que houve o nascimento da obrigação tributária – eis que o sujeito passivo é proprietário de veículo automotor, bem como constitui o crédito tributário, tornando-o exigível, pela identificação do sujeito passivo, cálculo e apuração do tributo devido.
Lei Aplicável ao Lançamento Tributário 
 Da Regra Geral O lançamento tributário reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, regendo-se pela lei vigente à época do nascimento desta, ainda que posteriormente modificada ou revogada. É o efeito declaratório do lançamento tributário da obrigação tributária preexistente, nos termos do artigo 144 do CTN. Na prática, a base de cálculo e a alíquota aplicável serão aquelas estabelecidas pela lei no momento da ocorrência do fato gerador, ainda que, quando do lançamento tributário, tenham sido modificadas.
Lei Aplicável ao Lançamento Tributário 
Da Regra Geral O lançamento tributário reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, regendo-se pela lei vigente à época do nascimento desta, ainda que posteriormente modificada ou revogada. É o efeito declaratório do lançamento tributário da obrigação tributária preexistente, nos termos do artigo 144 do CTN. Na prática, a base de cálculo e as alíquotas aplicáveis serão aquelas estabelecidas pela lei no momento da ocorrência do fato gerador, ainda que, quando do lançamento tributário, tenham sido modificadas.
Espécies de Lançamento Tributário
Lançamento de Ofício: é aquele feito pela autoridade administrativa, sem a participação ou colaboração do sujeito passivo, nos termos do artigo 149 do CTN. Também é denominado como lançamento unilateral ou direto. A autoridade administrativa verifica a ocorrência do fato gerador, calcula e apura o tributo devido, notificando o sujeito passivo para efetuar o pagamento. Exemplos típicos de tributos lançados por esta espécie são: Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) e Imposto sobre a Propriedade Territorial Urbana (IPTU), nos termos do artigo 149, I do CTN. O artigo 149 do CTN traz situações em que os tributos que tipicamente são lançados por outras espécies de lançamento – por declaração ou homologação, em face de irregularidades apuradas são lançados de ofício. É o que ocorre, quando o contribuinte que deva pagar o tributo sob o regime de lançamento por homologação não efetua o pagamento antecipado3, passando autoridade administrativa a lançar o tributo de ofício, que pode se configurar com a lavratura de auto de infração e notificação de penalidades, pelo descumprimento à legislação tributária. É o caso de vendas feitas sem a devida emissão de nota fiscal, em que não há pagamento do ICMS. Em que pese regularmente este imposto observe o regime de lançamento por homologação, o fiscal, apurando essa irregularidade, lançará o tributo de ofício. Quanto aos tributos lançados por declaração, nos termos do inciso II do artigo 149, não sendo a declaração prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária a autoridade administrativa efetuará o lançamento de ofício. É o que ocorre quando o contribuinte não presta as informações relativas ao imóvel para o cálculo do ITBI, que, em regra, obedece ao lançamento por declaração. Nesta situação, em face do descumprimento do dever de informar por parte do contribuinte, a autoridade administrativa efetuará o lançamento de ofício. O lançamento de ofício, evidentemente, somente poderá ser feito, respeitado o prazo decadencial de lançar o tributo.
Lançamento por Declaração: é aquele em que a autoridade administrativa efetua o lançamento com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiros quando um ou outro na forma da legislação tributária, presta informações sobre a matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação, nos termos do artigo 147 do CTN. É também conhecido como lançamento misto, em face da participaçãoda autoridade administrativa e do contribuinte ou responsável em sua realização. Esta espécie de lançamento é a menos utilizada, sendo que se pode citar que, geralmente, o lançamento por declaração é adotado no Imposto sobre Transmissão Intervivos de Bens Imóveis (ITBI), bem como no Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doações (ITCD).
Lançamento por Homologação: é aquele em que a legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento, sem prévio exame da autoridade administrativa, operando-se o lançamento pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento, expressamente o homologa, ou pelo que se denomina homologação tácita, que se dá quando houver expirado o prazo de cinco anos sem que a Fazenda Pública tenha se pronunciado.4 O pagamento antecipado do tributo extingue o crédito, sob condição resolutória de ulterior homologação. O que significa que a fiscalização da autoridade com a conclusão de que o tributo foi adequadamente pago (homologação expressa) ou o silêncio por parte da fazenda pública no prazo de cinco anos extingue definitivamente o crédito tributário. É a espécie de lançamento mais utilizada, sendo aplicável, por exemplo, ao ICMS, IPI, IR, ISS, ITR, PIS, COFINS. Também denominada por parte da doutrina de “autolançamento”, o que conflita com o texto de lei, que dispõe que o lançamento tributário compete privativamente à autoridade administrativa.
Dívida Ativa
A dívida ativa tributária, nos termos do artigo 201 do CTN, consiste naquela proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrito na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular.
Isto é: caso contribuinte fique inadimplente, será inscrito na dívida ativa, possibilitando assim a cobrança judicial. Pois, a partir da inscrição nos livros da dívida ativa, o crédito exigível (pelo lançamento) passa a ser também líquido e certo, tornando título executivo extrajudicial.
A Certidão da Dívida Ativa (CDA), nesse sentido, é o documento hábil (título) para ingressar com a ação de execução fiscal, pois demonstra a certeza, liquidez e exigibilidade do crédito.
São requisitos obrigatórios do termo de inscrição na dívida ativa:
a) o nome do devedor e sempre que possível o domicílio ou a residência;
b) a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos;
c) a origem e natureza do crédito;
d) a data da inscrição;
e) sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o crédito.
Vale mencionar que, nos termos do artigo 203 do CTN, a omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela decorrente, mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância, mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente poderá versar sobre a parte modificada.
Importante frisar, nesse particular, que os vícios na CDA poderão ser sanados até o primeiro grau de jurisdição. Se estiver em segundo grau e for constatado o vício, teremos a nulidade da execução.
Aspecto Material do Lançamento
Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.
Lançamento do tributo. Prevê o CTN (art. 144, caput) que o lançamento rege-se pela legislação vigente à época do fato gerador. Tal dispositivo confirma o caráter declaratório do lançamento, no qual a dívida não se instaura, mas apenas se formaliza. Portanto, o valor do tributo devido é aquele de acordo com a legislação vigente na época da concretização do fato gerador. Vale, pois, a regra da irretroatividade da lei, ou seja, uma lei posterior ao fato gerador não pode mudar a contextura da obrigação que já se concebeu. Portanto, a lei nova, quanto à definição 9 da hipótese de incidência, quanto ao devedor ou quanto ao valor do tributo, não tem influência no lançamento do tributo.
O fato de ser a lei aplicável ao lançamento aquela em vigor na data do fato gerador, mesmo que já revogada na data do lançamento, é denominado principio da ultratividade da lei tributária. Dizer que uma lei é ultrativa significa exatamente isso: ela é a lei que rege os fatos geradores ocorridos durante sua vigência e será ela a lei aplicada, mesmo que, no momento de sua aplicação, não mais esteja mais vigendo, ou seja, esta é a regra geral, todavia, se há regra geral é porque há exceções, que veremos mais a frente.
Lançamento da multa. Já quanto à penalidade pecuniária, uma ressalva se impõe. A multa, a princípio, também é devida de acordo com a lei da época da prática da infração. Isso se justifica pelo seguinte raciocínio. A incidência da penalidade possui duas causas. A causa mediata é a lei. A causa imediata (ou próxima) é a ocorrência da infração. Portanto, ocorrida a infração, automaticamente, incide a lei punitiva sobre a situação ilícita, resultando num dever de pagar a multa.
No entanto, o infrator pode ser atingido por lei nova, se esta lhe for mais benéfica (CTN, art. 106, II). Portanto, quanto à penalidade pecuniária, aplica-se a lei da época da infração, salvo se tiver havido a superveniência de lei mais benigna.
Base de cálculo expressa em moeda estrangeira. Seguindo o princípio atinente ao tributo, determina o CTN (art. 143) que, na ausência de norma que estabeleça diversamente, o câmbio a ser utilizado – se necessário – é o da época do fato gerador. Em alguns casos – principalmente em se tratando de impostos sobre o comércio exterior – a dimensão tributável é originariamente expressa em moeda estrangeira. Nessa hipótese, o lançamento deverá levar em conta o câmbio vigente na época do fato gerador. Deve-se atentar que o preceito não é imperativo, pois dele consta a fórmula “salvo disposição de lei em contrário”.
Sujeito passivo. Como já sustentamos, mas vale ressaltar, o sujeito passivo também é aquele determinado segundo a lei da época do acontecimento do fato que ensejou a obrigação. O CTN, art. 144, §1º, in fine, estipula a proibição à lei nova de atribuir responsabilidade de pagamento a terceiros, em relação a obrigações já existentes.
Alterações do Lançamento
A regra é clara pela inalterabilidade do lançamento tributário após a notificação do sujeito passivo. No entanto podemos observar algumas alterações conforme determina o art. 145 do CTN, como abaixo veremos:
O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de:
I - impugnação do sujeito passivo;
II - recurso de ofício;
III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149.
Temos que o sujeito passivo pode vir a impugnar o valor do tributo lançado de forma parcial ou integral, competindo à autoridade designada apreciar referida impugnação, podendo alterá-la integralmente ou parcialmente.
Quanto ao recurso de ofício, cumpre ressaltar que o mesmo é de competência do próprio Fisco quando o lançamento for considerado improcedente em primeira instância, sendo necessária a apreciação pela segunda instância, obrigatoriamente.
Em razão da revisão de ofício, cumpre ressaltar que a mesma só é cabível nas hipóteses determinadas pelo artigo 149 do CTN, cujo rol é taxativo, devendo ser realizada com observância do prazo decadencial, e cujo sujeito passivo já tenha sido devidamente notificado.
Revisão de lançamentos ART 149
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:
I - quando a lei assim o determine;
II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;
III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimentoformulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;
IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;
V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte;
VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;
VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior;
IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial.
Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública.
Observações:
Certamente que o lançamento tributário é o grau de certeza jurídica conferido por um órgão da administração fiscal competente para tal, suficiente para liquidar e exigir o pagamento do tributo.
Em termos de poder tributário, a mesma ordem de considerações apresenta -se pertinente, sendo este um verdadeiro pilar da soberania estatal, o que muitas vezes o afasta da justiça fiscal. Nasce a obrigação tributária da concretização de uma situação de fato prevista em lei como necessária e suficiente a sua ocorrência. Em outras palavras, surge da concretização da hipótese de incidência tributária, na qual a vontade não participa, posto que se reporta sempre a fatos jurídicos. Essa concretização depende de elementos de fato, e de Direito. Depende da incidência da norma de tributação, que somente acontece se a situação de fato corresponde exatamente à descrição normativa. Essa adequação, por seu turno, é afirmada em razão de elementos de fato e de elementos jurídicos.
O lançamento tributário é ato administrativo destinado a declarar o crédito tributário, no qual é verificada a existência da obrigação e quantificado o seu objeto. Pode ocorrer erro na verificação, ou na quantificação, da obrigação tributária e daí resultar a constituição de um crédito tributário que corresponda a uma obrigação tributária inexistente, ou maior do que uma obrigação tributária efetivamente existente. O crédito tributário assim constituído existe, embora seja nulo, no todo ou em parte. Não se pode confundir a existência com a nulidade. O crédito tributário em cuja constituição foram observadas as formalidades legais, embora tenha havido erro quanto a efetiva existência, ou à quantificação da obrigação tributária da qual decorre, existe, embora seja nulo.
Frente ao art. 150 do Código Tributário Nacional, o lançamento tributário não é um ato jurídico imprescindível para o pagamento de todos os tributos, nem necessário para que se possa cobrar, administrativa ou judicialmente, o tributo devido, bastando para isto, que exista um título jurídico hábil formado pelo próprio contribuinte.