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Custos Empresariais
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Wagner Ferri
Custos Empresariais
Aula 01
Definição e classificações dos custos
Objetivos Específicos
• Compreender os principais conceitos e as classificações de custos.
Temas
Introdução
1 Definições e classificações de custos
Considerações finais
Referências
Rubia Carla Erthal
Professora
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Introdução
Na gestão de uma empresa, são inúmeros os itens que precisam ser administrados e 
controlados para o bom andamento dos negócios. Como parte fundamental dessa gestão, 
destacamos o item controle e gestão de custos, que integra praticamente toda a organização, 
sendo tratado, inclusive, como uma estratégia de negócios para algumas empresas.
Diante de um cenário de alta concorrência, é fundamental que as empresas conheçam o 
custo de seus produtos, para analisarem a lucratividade e oferecerem preços diferenciados. 
Neste sentido, acreditamos ser fundamental a apresentação de conceitos e definições que 
envolvem a área de custos.
Nesta aula, apresentaremos as classificações fundamentais de custos. Você entenderá 
que os gastos ocorridos em uma organização devem ser classificados em custos, despesas e 
investimentos. Por isso, apresentaremos o conceito de cada um desses itens.
Dentro das classificações de custos, identificaremos também que os custos podem ser 
classificados quanto à facilidade de identificação e quanto ao volume produzido no período. 
Você entenderá que os custos serão: diretos, quando facilmentte identificáveis em relação 
ao produto; e indiretos, quando for impossível sua identificação em relação ao objeto de 
custeio, que pode ser um produto, um serviço, um centro de custos, entre outros objetos. 
Além disso, os custos são considerados variáveis quando seu valor total tiver variação em 
função da quantidade produzida e serão considerados fixos quando seu volume total não se 
alterar em função da produção.
As definições serão abordadas com o intuito de transmitir uma base para o melhor 
aprendizado da disciplina. Portanto, esperamos que você, aluno, se familiarize com conceitos 
e expressões técnicas pertinentes à área de custos, para que possamos avançar, nas aulas 
seguintes, para assuntos mais complexos, os quais envolvem análises e problemas relacionados 
ao tema.
Por fim, apresentaremos, de uma forma geral, como se comportam os custos em uma 
organização e quais reflexos os gastos podem trazer à lucratividade da empresa. Como 
ferramenta essencial de gestão de negócios, os controles de custos tendem a tornar as 
empresas mais rentáveis e proporcionam auxílio na tomada de decisões.
1 Definições e classificações de custos
O propósito deste capítulo é mostrar as principais classificações e definições de custos. A 
aula focaliza conceitos básicos que o ajudarão no entendimento da disciplina e apresenta as 
classificações de custos em relação ao volume de produção e em relação ao produto.
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1.1 Conceitos básicos
Vamos iniciar nossos estudos partindo de conceitos básicos para dar suporte a toda a 
nossa disciplina. A área de custos é bastante complexa e podemos afirmar que os custos estão 
presentes em todos os momentos de nossa vida. Tudo que necessitamos adquirir possui um 
valor, ou seja, um custo para sua aquisição. Alimentos, roupas, passeios, automóveis, enfim, 
para tudo que quisermos adquirir, logo pensaremos em quanto irá custar. Da mesma maneira, 
acontece nas empresas; porém, de uma forma um pouco diferenciada.
Todas as empresas necessitam movimentar recursos financeiros para manter suas 
atividades. São pagamentos e recebimentos constantes, tais como: salários, materiais 
necessários para a produção, manutenção de equipamentos, aquisição de novos 
equipamentos, entre outros.
Você sabia que, para cada gasto que a empresa incorre, há uma classificação 
própria dentro da contabilidade de custos?
Essa classificação é necessária para separar gastos que irão compor o custo da empresa 
e gastos que não fazem parte do custo, efetivamente. Vamos entender isso melhor.
Primeiramente, você precisa entender que custo não é o mesmo que preço de venda. 
“Preço é o valor estabelecido e aceito pelo vendedor para efetuar a transferência da 
propriedade de um bem” (DUTRA, 2009, p. 32, grifo nosso). Portanto, o preço é estabelecido 
para dar o direito de posse de um bem para outra pessoa. Mas, para a pessoa (ou empresa) 
que adquire esse bem, o preço pago é considerado o custo de aquisição do bem.
No preço de venda, podem estar inclusos o custo da mercadoria mais o lucro desejado. 
Em situações de promoções e liquidações de saldos de estoques, pode haver a venda de 
produtos pelo seu preço de custo, ou seja, sem a margem de lucro. Além disso, caso a empresa 
venda seus produtos pelo preço abaixo do valor de custo, ela terá um prejuízo.
Quando a empresa vende seus produtos, ela gera o que chamamos de receita. “A receita 
de um bem é seu preço de venda multiplicado pela quantidade vendida; a receita de uma 
empresa que comercializa vários bens é o somatório das multiplicações dos diferentes preços 
de venda pelas respectivas quantidades vendidas de cada um deles” (DUTRA, 2009, p. 33, grifo 
nosso). É preciso gerar receitas para manter as atividades da empresa e, consequentemente, 
gerar o lucro.
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5“O termo Gasto é utilizado para descrever as ocorrências nas quais a empresa despende 
recursos ou contrai uma obrigação (dívida) perante terceiros (fornecedores, bancos etc.) para 
obter algum bem ou serviço que necessite para suas operações cotidianas” (WERNKE, 2005, 
p. 3, grifo nosso). Logo, todo valor que sai do caixa da empresa é considerado gasto. Se uma
empresa fizer a compra de um equipamento ou de materiais para o consumo, por exemplo, 
nos dois ela terá gastos.
O gasto tem um sentido abrangente, pois envolve todo dispêndio de 
recursos ou toda aquisição de dívidas para a manutenção das operações 
produtivas e administrativas da empresa.
Quando um gasto é efetuado com o intuito de gerar algum benefício futuro, ou seja, 
de trazer lucro para a empresa em períodos atuais e posteriores, ele é classificado como 
investimento. São exemplos de investimentos: aquisição de uma máquina industrial, aquisição 
de terrenos, aquisição de veículos etc. Os itens de investimentos são lançados em contas do 
Ativo e no Balanço Patrimonial.
O Balanço Patrimonial é uma demonstração contábil que evidencia a posição econômica 
e financeira da empresa. Esse Balanço está dividido em contas de Ativo e Passivo. Nas contas 
de Ativo, estão registrados os bens e direitos da empresa, e nas contas de Passivo estão 
registradas as obrigações da empresa. Portanto, os investimentos estarão lançados no Ativo.
Além disso, existe também o conceito de Perdas, que é importante que você conheça. 
As perdas abrangem ocorrências indesejadas, fortuitas, ocasionais ou involuntárias que 
acontecem no ambiente da empresa. Desta forma, Wernke (2005, p. 3) afirma:
Assim, o valor relacionado com a deterioração anormal de ativos causados por 
incêndios ou inundações, os furtos de mercadorias ou matérias-primas, o corte 
equivocado de uma peça (tornando-a imprestável para o uso ou reaproveitamento), 
entre outras possibilidades, são classificáveis como perdas, pois não fazem parte da 
normalidade das operações da entidade.
Quando falamos de despesas, estamos nos referindo aos gastos necessários para gerar 
receitas e manter as atividades da empresa. Os gastos que não estão relacionados com a 
produção, mas que são fundamentais para manter as operações da empresa em 
funcionamento, são classificados como despesas. Neste sentido, temos as despesas 
administrativas, financeiras e de vendas. São exemplos de despesas administrativas: gastos 
com aluguel, salários e energia elétrica da administração. No caso das despesas financeiras, 
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temos como exemplos: gastos com juros pagos por atraso na quitação de uma duplicata e 
tarifas de manutenção de conta bancária. Gastos com comissões de vendedores e propaganda 
são exemplos de despesas de vendas.
Temos que proceder a muitas classificações dos gastos em uma organização. 
Em sua opinião, por que essa separação é necessária?
Os gastos efetuados para fabricar um produto ou prestar algum serviço são considerados 
custos. Em uma empresa industrial, podemos citar como exemplos de custos: matérias-
primas consumidas, salários e encargos sociais dos operários da fábrica, combustíveis, 
energia elétrica e água utilizadas no processo de fabricação, seguro do prédio industrial, 
manutenção e depreciação das máquinas industriais, dos móveis e das ferramentas utilizadas 
no processo produtivo, entre outros. Para identificar se um gasto é considerado um custo, é 
essencial observar se ele ocorre durante o processo produtivo, ou seja, desde a fase inicial de 
fabricação até a etapa em que o produto está pronto (WERNKE, 2005).
É importante entendermos com clareza a diferença entre custos e despesas. Para isso, 
acompanhe a figura 1, a seguir.
Figura 1 – Distinção entre custos e despesas
DESPESAS
Gastos voluntários
ocorridos no
ambiente administrativo
CUSTOS
Gastos voluntários
efetuados no ambiente
fabril (industrial)
Fonte: Wernke (2005, p. 4).
Conforme você pôde verificar na figura 1, sempre que um gasto estiver relacionado 
com a manutenção das atividades da empresa e envolver o ambiente administrativo, será 
considerado uma despesa. Quando o gasto estiver relacionado com a produção, deverá ser 
considerado um custo.
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A separação dos gastos em custos e despesas permite a adoção de 
diferentes métodos para custear os produtos, além de facilitar a análise e a 
tomada de decisões.
Além dos conceitos estudados até aqui, ainda temos que entender o que significa 
um desperdício. “São considerados desperdícios os gastos relacionados com atividades 
que não agregam valor, do ponto de vista do cliente, que implicam dispêndio de tempo e 
dinheiro desnecessários aos produtos (ou serviços)” (WERNKE, 2005, p. 4). Portanto, pode 
ser considerada como desperdício a produção de itens defeituosos. Sempre que a empresa 
precisar refazer algo significa que ela irá gastar mais, desnecessariamente.
A capacidade instalada ociosa também é considerada desperdício. Significa ter instalações 
(máquinas, equipamentos e pessoal) paradas, sem serviço. A empresa, então, terá gastos 
desnecessários, como o pagamento de salários de funcionários desocupados, o custo com 
depreciação e manutenção de máquinas desnecessárias etc. É importante também estar 
atento a detalhes dos produtos. Todos os detalhes devem ser percebidos pela empresa, sob 
o risco de onerar o produto sem que isso tenha valor para o cliente, tornando-se, portanto,
um desperdício.
Para que não fiquem dúvidas, a respeito dos conceitos abordados até aqui, acompanhe 
o resumo das definições, o qual é apresentado na figura 2.
Figura 2 – Síntese das definições básicas
GASTOS
(pode abranger os
demais conceitos)
DESPERDÍCIO
(gasto que não agrega valor
do ponto de vista do cliente)
INVESTIMENTO
(gasto ativado com
expectativa de benefício futuro)
DESPESA
(gasto administrativo
para obter receita, direta
ou indiretamente)
PERDA
(gasto involuntário,
indesejado)
CUSTOS
(gasto no processo
de fabricação)
Fonte: Wernke (2005, p. 5).
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De acordo com a figura 2, podemos observar que os gastos abrangem todos os conceitos 
apresentados, ou seja, eles dividem-se em investimentos, despesas, custos, perdas e 
desperdícios. Vamos aplicar esses conceitos a um exemplo?
Suponha que uma indústria de confecção de roupas adquiriu um lote de tecidos (que 
utiliza como matéria-prima). Naquele momento, a empresa fez um investimento, pois 
esperava obter um benefício futuro com a fabricação das roupas. No momento que essa 
matéria-prima é consumida na produção, podemos afirmar que ela se tornou um custo. Se 
ocorrer um corte equivocado do tecido, tornando a matéria-prima imprestável para o uso ou 
reaproveitamento, esse valor deverá ser classificado como perda, pois trata-se de um gasto 
involuntário ou indesejado.
Dando sequência a esse exemplo, todos os gastos que estiverem relacionados com 
salários, encargos sociais, propaganda, comissão de venda, energia elétrica, depreciação e 
manutenção de equipamentos da administração, são classificados como despesas, pois não 
estão relacionados com a produção das roupas. Já os salários e encargos gastos com operários, 
costureiras, energia elétrica, matérias-primas consumidas, depreciação e manutenção das 
instalações e das máquinas fabris utilizadas para a fabricação das roupas são classificados 
como custos. E, o que podemos considerar como desperdício nesse exemplo? Se a empresa 
tiver que refazer alguma peça por problemas de qualidade, todos os gastos relacionados a 
esse retrabalho serão desperdícios. Ou se ela acrescentar algum bolso, etiqueta ou detalhe 
que não agregue valor ou não seja percebido pelo cliente, este não irá valorizar tal detalhe 
por ocasião da compra, configurando também um desperdício.
A separação dos gastos em custos, despesas, investimentos, perdas e desperdícios é 
importante, devidoà escolha do método de custeio a ser utilizado. De acordo com o sistema 
de custeio por absorção, não é correto agregar todos os gastos que a empresa tem para o preço 
do produto; pois, se fosse assim, os preços ficariam altos e os clientes dificilmente aceitariam 
pagar tal preço (WERNKE, 2005). Os clientes possuem um referencial de preços de mercado; 
assim, incluir todos os gastos no preço dos produtos tornaria seus preços impraticáveis.
Separando os gastos, é possível criar formas alternativas de apropriar os custos e 
identificar quando não devem ser apropriados, mas sim reconhecidos como despesa. Cabe 
ressaltar que essa é uma prática meramente contábil, pois, na realidade, o que acontece é 
que todos os gastos deverão estar inclusos no preço de venda; caso contrário, a empresa 
estará incorrendo em prejuízo. Desta forma, para calcular o preço de venda, somente deverão 
ser considerados os gastos classificados como custos. Além disso, no momento de fechar o 
preço, são incluídos os percentuais de impostos, comissões, taxas de franquia etc. Ou seja, 
somente algumas despesas irão compor o preço do produto, desde que estejam associadas 
à venda dos produtos.
E, o que é feito com os valores classificados como perdas, desperdícios e despesas não 
ligadas a vendas? Contabilmente, esses valores não deverão ser computados para efeito 
do cálculo do custo do produto. Porém, isso não significa que não estarão agregados ao 
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preço de venda. A empresa deverá absorver tais valores como parte de seu lucro obtido por 
meio da venda de produtos. O ideal é que a empresa possua uma estrutura adequada para 
evitar perdas e desperdícios. Indiretamente, as despesas não ligadas a vendas podem ser 
apropriadas para o cálculo do preço de venda final.
Algumas empresas costumam agregar ao seu preço de venda um percentual 
correspondente à “provisão para devedores duvidosos”. Ou seja, um percentual que irá 
cobrir as inadimplências, as contas que alguns clientes deixarão de pagar. De acordo com os 
princípios contábeis, isso não seria correto. Ou seja, tecnicamente falando, o produto será 
onerado e bons pagadores irão pagar as contas de maus pagadores (WERNKE, 2005). Portanto, 
conforme indicam os procedimentos contábeis, o correto seria que as inadimplências 
também fossem deduzidas do lucro. O que também ocorre com o valor para investimentos, 
já que ele não deveria ser provisionado e incluído no preço de venda, mas sim provir do 
lucro da organização. Esses procedimentos são indicados de acordo com os princípios 
contábeis geralmente aceitos pela classe contábil. Contudo, em relação à precificação, cabe 
ao administrador proceder conforme a realidade que o mercado aceitar. Ou seja, a aplicação 
das classificações de custos está intimamente ligada a procedimentos contábeis, não tendo 
estreita ligação com a formação de preço, que passa a ser uma metodologia diferenciada que 
usa as informações de custos em certa medida, mas terá que agregar outros fatores inerentes 
a cada produto e mercado específicos.
1.2 Principais classificações de custos
Agora que você já compreendeu que, quando falamos de custos, estamos falando 
de apenas uma parcela de todos os gastos de uma empresa, podemos seguir nossa aula 
entendendo que esses custos também são divididos, ou seja, classificados. Isso é necessário 
para que se possam fazer análises gerenciais das informações de custos, que são uma 
importante ferramenta de gestão.
As principais formas de classificar os custos são: fixos ou variáveis e diretos ou indiretos, 
conforme você pode observar no quadro 1.
Quadro 1 – Principais classificações de custos
Classificação Categorias
Quanto à facilidade de identificação no produto Diretos Indiretos
Quanto ao volume produzido no período Variáveis Fixos
Fonte: Wernke (2005, p. 7).
De acordo com o quadro 1, os custos serão: diretos ou indiretos, se forem facilmente 
identificáveis em relação ao produto; e fixos ou variáveis, em relação ao volume de bens e 
serviços produzidos no período.
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1.2.1 Quanto à facilidade de identificação no produto
Conforme a facilidade de identificação do produto, os custos podem ser diretos ou 
indiretos. Se eles forem facilmente identificáveis no produto, serão considerados diretos. “Os 
Custos Diretos são os gastos fácil ou diretamente atribuíveis a cada produto fabricado no 
período” (WERNKE, 2005, p. 7, grifo nosso). Ou seja, se tivermos condições de apropriarmos 
diretamente o custo ao produto, o classificamos como direto. Geralmente, esse tipo de custo 
é controlado por meio de fichas técnicas. A ficha técnica identifica a composição do produto, 
ou seja, o quanto ele consome de matéria-prima, mão de obra, embalagem etc. Dessa forma, 
é possível saber exatamente qual o custo direto de cada unidade de produto. Logo, se o 
produto não for fabricado, o custo direto também não ocorre.
“Custos Indiretos englobam os itens de custos em que há dificuldades de identificá-
los às unidades de produtos fabricados no período” (WERNKE, 2005, p. 8, grifo nosso). No 
caso dos custos indiretos, sua atribuição aos produtos se dá de forma indireta, ou seja, é 
necessário algum critério de rateio para a sua distribuição aos produtos. São exemplos de 
critérios de rateio: a quantidade produzida ou o tempo de fabricação consumido. Os custos 
indiretos estão relacionados à fabricação de diversos produtos sem relação direta com um 
produto exclusivamente. Um exemplo de custo indireto seria o seguro do prédio onde ocorre 
a produção. Diversos produtos são fabricados no prédio e esse custo precisa ser rateado 
(dividido) para todos os produtos. Para isso, será necessário escolher um critério de rateio.
1.2.2 Quanto ao volume de produção
Em relação ao volume de produção, os custos podem ser classificados em fixos e variáveis. 
Wernke (2005, p. 8) afirma que os custos variáveis
[...] são os gastos cujo total do período está proporcionalmente relacionado com o 
volume de produção: quanto maior for o volume de produção, maiores serão os custos 
variáveis totais do período, isto é, o valor total dos valores consumidos ou aplicados 
na produção tem seu crescimento vinculado à quantidade produzida pela empresa.
Um dos exemplos mais simples de custo variável que podemos apresentar é o custo 
de matéria-prima. Se fabricarmos uma unidade de produto, cuja matéria-prima unitária 
custe R$ 20,00, teremos um custo variável de R$ 20,00. Porém, se fabricarmos dez unidades 
desse produto, teremos um custo variável de R$ 200,00, que é obtido pela multiplicação da 
quantidade produzida pelo custo unitário da matéria-prima: 10 x R$ 20,00 = R$ 200,00. Como 
você pode observar, à medida que a quantidade produzida aumenta, os custos variáveis 
também aumentam.
“Custos Fixos são aqueles cujos valores totais tendem a permanecer constantes (“fixos”) 
mesmo havendo alterações no nível de atividades operacionais do período” (WERNKE, 2005, 
p. 8, grifo nosso). Ou seja, os custos fixos não têm nenhuma relação com a quantidade
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produzida em determinado período. Mesmo que a quantidade produzida aumente ou 
diminua, os custos fixos permanecerão iguais, não sofrerão influência devido às alterações de 
produção. Sendo assim, ainda que a produção esteja parada, os custos fixos existirão. Exemplo 
de custo fixo: aluguel que a empresa paga de R$ 3.000,00 por mês. Se ela produzir dez ou 
2.000 unidades, o valor do aluguel será o mesmo, não sofrerá alteração.
É importante você conhecer as classificações de custos, pois elas são similares 
para todos os tipos de empresas. Assista ao vídeo disponibilizado na midiateca e 
entenda melhor como os custos podem alterar os preços dos produtos.
Para entender melhor como se comportam os custos fixos e variáveis em relação à 
quantidade produzida, observe a figura 3.
Figura 3 – Representaçãográfica do comportamento dos custos fixos e variáveis
Unidades produzidas
Valor total do período
Valor total do período
Unidades produzidas
($) ($)
CUSTOS FIXOS CUSTOS VARIÁVEIS
Fonte: Wernke (2005, p. 9).
Na figura 3, no primeiro gráfico, os custos fixos (linha pontilhada) se mantêm inalteráveis, 
mesmo com o aumento da produção (linha contínua). Já, no segundo gráfico, à medida que a 
produção vai aumentando, os custos variáveis também aumentam.
1.3 Variações do custo unitário
Até o momento, aprendemos que os custos fixos são aqueles que não variam em função 
do volume produzido e que os custos variáveis são aqueles que sofrem alteração, caso a 
produção se altere. Mas, é importante entendermos como se comporta o custo unitário 
diante dessas questões. “O custo unitário é obtido pela divisão do montante dos custos totais 
pela quantidade produzida” (DUTRA, 2009, p. 54). Por exemplo: uma empresa apurou seu 
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custo total da produção, no mês de julho de 2014, no valor de R$ 50.000,00. A quantidade de 
produtos fabricados nesse período foi 10.000 unidades. Portanto, o custo de cada unidade 
produzida foi: R$ 50.000,00 / 10.000 = R$ 5,00.
Sendo assim, quando falamos de custos fixos e variáveis, o que ocorre com os custos 
unitários é exatamente o inverso do que ocorre com os custos totais. Ou seja, enquanto os 
custos fixos totais se mantêm estáveis, independentemente do volume produzido, os custos 
unitários fixos se alteram. Já, nos custos variáveis, enquanto o volume total sofre alteração 
em função do volume produzido, o custo unitário se mantém estável. Vejamos um exemplo.
Suponha que os custos fixos totais de uma empresa, que compreendem aluguel, 
depreciação, energia elétrica e salário da supervisão são R$ 100.000,00 em um período 
mensal. Se em um mês a empresa produzir uma única unidade, o custo fixo unitário será de 
R$ 100.000,00, mas se ela produzir duas unidades o custo fixo unitário será R$ 50.000,00 (R$ 
100.000,00 / 2 = R$ 50.000,00). Caso a quantidade produzida no mês seja quatro unidades, 
o custo fixo unitário cairá novamente, veja: R$ 100.000,00 / 4 = R$ 25.000,00. Agora veja
com a produção de dez unidades: R$ 100.000,00 / 10 = R$ 10.000,00. Ou seja, quanto mais 
a empresa produzir, menor será o custo fixo unitário. Se a produção diminuir, o custo fixo 
unitário irá aumentar.
Em relação ao custo variável, ele sofrerá alterações em seu valor total, em função da 
quantidade produzida. Porém, o custo unitário variável permanece inalterado, período a período, 
pois ele é identificado por sua quantidade; e seu valor, por unidade de produto. Exemplo:
Tabela 1 – Custo variável
Período Custo variável unitário Quantidade produzida Custo variável total
Mês 1 R$ 5,00 10.000 R$ 50.000,00
Mês 2 R$ 5,00 8.000 R$ 40.000,00
Mês 3 R$ 5,00 11.000 R$ 55.000,00
Fonte: Elaborado pelo autor (2014).
Conforme você pôde observar na tabela 1, o custo variável unitário é uma constante, 
fazendo com que o custo variável total se altere sempre que for alterada a quantidade 
produzida. O custo variável total é obtido pela multiplicação do custo variável unitário pela 
quantidade produzida. Veja o exemplo do mês 1: R$ 5,00 x 10.000 = R$ 50.000,00.
A classificação dos custos em fixos e variáveis é de suma importância para o 
estabelecimento do preço mínimo a ser praticado, assim como as decisões sobre alternativas 
de produção, entre outras situações. Esperamos que você tenha assimilado os conceitos 
expostos nesta aula, para que possamos avançar ainda mais em nossos estudos.
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Considerações finais
Todo conhecimento deve ser construído inicialmente com bases sólidas, que darão 
suporte à absorção e ao aperfeiçoamento de assuntos mais relevantes. Da mesma forma, 
para o perfeito conhecimento da gestão e análise de custos, é importante partir de assuntos 
que trazem os fundamentos básicos da teoria e os aplicam na prática empresarial.
Por isso, nesta aula abordamos os principais conceitos e as classificações de custos. 
Entendemos o que é preço de venda e de custo. Identificamos também que custo é todo 
o gasto que está relacionado diretamente com a produção; e que despesas são os gastos
necessários para a manutenção das operações da empresa, tais como despesas administrativas, 
financeiras e comerciais.
Além disso, aprendemos que os custos são classificados em relação às unidades 
produzidas, sendo fixos e variáveis. Serão fixos quando seu valor total não se alterar em 
função do volume produzido; serão variáveis quando seu montante total sofrer alterações, 
quando variar a quantidade produzida. Os custos também podem ser classificados em relação 
ao produto, ou seja, se eles forem facilmente identificáveis no produto serão considerados 
custos diretos e se a sua identificação foi difícil ou impossível, deverão ser considerados como 
custos indiretos e necessitarão de critérios de rateio para distribuição aos produtos.
Os custos se encontram em diversos estágios dentro da organização, ou seja, desde 
a fase inicial de produção até o produto estar efetivamente pronto. Desta forma, todos os 
gastos ocorridos neste período são custos. Algumas perdas e desperdícios podem ocorrer 
nesse processo e o controle desses valores tornará a análise de custos mais eficiente e trará 
resultados mais positivos para a empresa. Para isso, é necessário o conhecimento de conceitos 
e de classificações básicas de custos. 
Referências
DUTRA, R. G. Custos: uma abordagem prática. São Paulo: Atlas, 2009.
WERNKE, R. Análise de custos e preços de vendas: ênfase em aplicações e casos nacionais. São 
Paulo: Saraiva, 2005.
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Aula 02
Custo dos materiais e metodologia para avaliação de estoques
Objetivos Específicos
• Identificar o conceito e os métodos de valoração dos materiais por
meio de controles de estoques.
Temas
Introdução
1 Custo de material
Considerações finais
Referências
Rubia Carla Erthal
Professora
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Custos Empresariais
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Introdução
O custo de produção é composto basicamente por três elementos: materiais, mão de 
obra e gastos gerais de fabricação. Em nossa disciplina, abordaremos todos esses temas com 
detalhes e, para iniciar, nesta aula, estudaremos os custos de materiais.
Vamos aprender que tipos de produtos se encaixam no grupo dos materais e como 
devemos apurar seu custo corretamente. A empresa precisa optar por alguma forma de 
controle de estoques, pois é este controle que permite agregar o valor correto aos materiais, 
assim como saber exatamente os itens e as quantidades que estão disponíveis no estoque.
Os estoques podem ser controlados pelo método de inventário periódico e permanente, 
de acordo com a necessidade da empresa. Todas as particularidades desses métodos serão 
apresentadas de forma simples e prática. Entenderemos que, caso a empresa opte pelo 
método de inventário permanente, ela pode adotar, para valorizar os itens em estoque, o 
critério Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair (PEPS), o Último a Entrar, Primeiro a Sair (UEPS) ou 
o custo médio.
A área de controle de materiais e estoques em geral é uma das áreas que mais tem ligação 
com o setor de custos, pois todo o custo de matéria-prima depende dos bons controles desse 
departamento. É ele que irá alimentar o sistema da contabilidade de custos, fornecendo 
informações referentes aos valores dos materiais que foram adquiridos na organização.
Aos poucos, você irá percebendo que todas as áreas da empresa estão envolvidas 
com custos, umas mais, outras menos. Mas, o importante é você entender que cada 
processo é fundamental para fornecer dados e auxiliar a consolidar as informações para 
a tomada de decisões.
Com os assuntos desta aula, esperamos que você compreenda a importância dos custos 
dos materiais e quais as principais formas de controle desses itens. É importante destacarmos 
que a faltade controle de materiais disponíveis pode levar a empresa a sérios problemas, 
como “quebra” na produção por falta de matéria-prima, por exemplo.
1 Custo de material
Neste capítulo, apresentaremos algumas formas de controlar os estoques em uma 
empresa, assim como de apurar o custo dos materiais que serão utilizados para a produção. 
Essas metodologias representam uma importante ferramenta de trabalho e geração de 
informações para as organizações.
1.1 Conceituação
O material é o que a empresa utiliza como itens fundamentais para a fabricação de seus 
produtos. Dutra (2009, p. 88) conceitua: “Material é o componente originário da natureza, 
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que pode apresentar-se com algum beneficiamento, e que se transformará, pela ação da mão 
de obra e a utilização de diversos insumos, em outro bem diferente, após a elaboração no 
processo produtivo”.
Normalmente, os materiais são classificados como variáveis e diretos. Eles poderão 
ser classificados como indiretos se sua participação no produto for irrelevante em relação 
ao custo total. Caso os controles para sua identificação tornem-se onerosos em virtude de 
sua insignificância em relação ao custo do produto, poderá ser mais viável para a empresa 
classificá-los como indiretos e utilizar algum critério de rateio para apropriá-los aos produtos.
A matéria-prima, a embalagem e os materiais auxiliares fazem parte do 
grupo dos materiais que compõem o custo do produto.
É comum os materiais serem classificados como custos de produção, uma vez que, 
em sua maioria, são utilizados no processo produtivo. Mas, isso não é uma regra, visto que 
existem materiais que também são utilizados em outras áreas. Quando falamos de material 
estamos nos referindo, de forma geral, à matéria-prima direta, à matéria-prima indireta, aos 
materiais auxiliares, aos materiais de embalagem, entre outros (DUTRA, 2009).
Devemos observar a fase em que se encontra o material, para saber se ele é considerado 
matéria-prima. O produto em processo de fabricação poderá ser considerado matéria-prima 
para uma etapa seguinte do processo ou mesmo para outra empresa. Isso ocorre porque 
ainda haverá alterações nesse produto (transformação ou agregação). Por exemplo: em uma 
indústria siderúrgica, a chapa de aço é seu produto final (acabado). Entretanto, em uma 
indústria automobilística essa chapa de aço é considerada matéria-prima, pois fará parte do 
novo produto final: o automóvel. Dessa forma, para identificar a matéria-prima e o produto 
final, é preciso observar em que estágio o material se encontra. O produto é considerado 
produto final quando é destinado ao consumidor final.
Dos três elementos de custos (materiais, mão de obra e gastos gerais de fabricação), o 
custo com material é fundamental. Todos os elementos são importantes, mas o custo com 
material exige atenção no que se refere ao levantamento de informações para as fichas 
técnicas, como quantidade e valores atualizados. Devido à relevância que tem, o custo do 
material precisa ser apurado da forma mais precisa possível.
A classificação dos materiais em custos diretos e indiretos depende muito do tipo de 
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organização em que se está trabalhando. Vamos apresentar um exemplo: em uma pequena 
empresa que fabrica mesas, a madeira utilizada para a fabricação é facilmente identificada 
para cada tipo de mesa, pois a empresa geralmente encomenda determinado tipo de madeira 
para mesas específicas. Neste caso, a madeira é um custo direto. Já o verniz é utilizado para 
todos os modelos de mesas. Pela dificuldade de atribuição a cada mesa independentemente 
e pela insignificância do custo do verniz em relação ao custo total, a empresa poderá 
classificar o verniz como um custo indireto e distribuir seu custo para as mesas por meio de 
algum critério de rateio. Mas, agora, imagine uma grande indústria de mesas. A indústria 
fabrica grandes lotes de mesas, das mais variadas, e possui os mais modernos sistemas de 
controles de custos. Ela pode apurar exatamente quanto de verniz cada mesa recebe, pois a 
produção passa a ser em série e grandes lotes são envernizados, o que permite esse cálculo 
com exatidão. Nesta situação, o verniz é tratado como um custo direto.
Desta forma, podemos resumir que a classificação dos materiais em diretos e indiretos 
não depende unicamente do tipo de material, mas da circunstância apresentada pela empresa 
e principalmente da sua relevância em relação ao custo total (DUTRA, 2009).
1.2 Métodos para valoração de material
Quando os materiais são adquiridos pela empresa, é efetuado um registro no controle 
de estoques, identificando a quantidade comprada e seu custo de aquisição (valor da nota 
fiscal, mais despesas da compra, como fretes, seguros, deduzidos os impostos recuperáveis). 
Porém, a empresa pode ter em seu estoque o mesmo material com custo de aquisição 
diferente. Por exemplo, a empresa efetuou no início do mês a compra de determinado 
material ao custo de R$ 1,00 a unidade e 15 dias depois fez a compra de mais um lote dos 
mesmos materiais a R$ 1,10 a unidade.
Como determinar qual o custo a ser utilizado quando um material que se 
encontra em estoque foi adquirido por custos diferentes?
Pelo fato de ser comum encontrarmos materiais em estoque, adquiridos por custos 
diferentes, existem alguns métodos de valoração dos materiais e o custo será definido de 
acordo com o método determinado pela empresa.
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“O primeiro método, denominado custo Específico, consiste na utilização do valor 
unitário real de aquisição de cada unidade específica do material a ser utilizado na produção” 
(DUTRA, 2009, p. 96). Ou seja, cada unidade é registrada pelo seu valor original de aquisição 
e necessita de um controle específico, contendo número de série e identificação do material, 
até porque, quando for utilizado, será custeado pelo seu valor de compra.
Este método de valorização de estoques é indicado para empresas que movimentam 
materiais de grande porte, de alto valor unitário e cuja quantidade armazenada é pequena. 
Por exemplo: indústria naval, pelo porte e valor unitário dos componentes de seu produto. 
Cada material utilizado na construção de um navio é custeado com base em seu preço 
específico de aquisição e geralmente a produção é por encomenda.
Para empresas que possuem uma movimentação grande de materiais, existem outros 
métodos mais indicados. Um deles é o Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair (PEPS). “[...] o que 
esse método determina é que se considere o valor unitário da primeira aquisição, passando-
se para o valor unitário da segunda, e assim sucessivamente, podendo ou não coincidir a saída 
física do material nessa ordem” (DUTRA, 2009, p. 97). Ao adotar esse método, é preciso ter o 
controle por meio de fichas de controle de estoques de todas as entradas de materiais, com 
suas quantidades e custos unitários. Assim, à medida que os materiais forem consumidos, 
deverão ser custeados pela ordem em que forem adquiridos, ou seja, os primeiros que 
entraram serão os primeiros custos a serem atribuídos, até se esgotar o estoque do primeiro 
valor, partindo-se para o segundo valor de aquisição e assim por diante.
Vamos utilizar um exemplo para explicar esse método e também os que seguem. 
Suponha que uma empresa teve, no mês de julho, a seguinte movimentação no estoque de 
determinada matéria-prima:
Tabela 1 – Movimentação no estoque
Data Descrição
01/07 Compra de 50.000 unidades a R$ 4,00 cada.
03/07 Compra de 30.000 unidades a R$ 4,10 cada.
05/07 Consumo de 20.000 unidades para a produção.
06/07 Compra de 30.000 unidades a R$ 4,15 cada.
30/07 Consumo de 40.000 unidades para a produção.
Fonte: Elaborada pelo autor (2014).
Veja como fica o controle deste estoque pelo método PEPS:
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Tabela 2– PEPS
Data
Entradas Saídas Saldo
Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total
01/jul 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
03/jul 30.000 R$ 4,10 R$ 123.000,00
50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
30.000 R$ 4.10 R$ 123.000,00
05/jul 20.000 R$ 4,00 R$ 80.000,00
30.000 R$ 4,00 R$ 120.000,00
30.000 R$ 4,10 R$ 123.000,00
06/jul 30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00
30.000 R$ 4,00 R$ 120.000,00
30.000 R$ 4,10 R$ 123.000,00
30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00
30/jul
30.000 R$ 4,00 R$ 120.000,00 20.000 R$ 4,10 R$ 82.000,00
10.000 R$4,10 R$ 41.000,00 30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00
R$ 241.000,00 R$ 206.500,00
Fonte: Elaborada pelo autor (2014).
De acordo com a tabela 2, podemos observar que no dia 01/07 a empresa adquiriu 
50.000 unidades a R$ 4,00 cada, totalizando R$ 200.000,00. No dia 03/07, ela comprou 
mais 30.000 unidades, mas agora ao custo unitário de R$ 4,10. Portanto, seu saldo de 
estoque nesta data é de 50.000 unidades a R$ 4,00 e 30.000 a R$ 4,10. Para o consumo 
do dia 05/07, é preciso fazer a saída pelo primeiro custo de aquisição, portanto R$ 4,00, 
que aconteceu no dia 01/07. Por isso, as 20.000 unidades do dia 05/07 foram baixadas 
a este valor, totalizando R$ 80.000,00 (20.000 x R$ 4,00). Desta forma, deverá ser feito 
sucessivamente, agregando as aquisições ao saldo final e baixando sempre que tiver 
consumo pelo primeiro valor que entrou.
Dando sequência, temos também o método Último a Entrar, Primeiro a Sair (UEPS). 
Nesse método, o último valor de aquisição deverá ser utilizado para atender às requisições 
de produção. Assim que o estoque correspondente a este custo de aquisição se esgotar, o 
valor imediatamente anterior de aquisição deverá ser utilizado, e assim sucessivamente. 
Veja como fica a movimentação do estoque pelo método UEPS, com os dados do exemplo 
apresentado anteriormente:
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Tabela 3 – UEPS
Data
Entradas Saídas Saldo
Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total
01/jul 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
03/jul 30.000 R$ 4,10 R$ 123.000,00
50.000 R$ 4,10 R$ 200.000,00
30.000 R$ 4.00 R$ 123.000,00
05/jul 20.000 R$ 4,10 R$ 82.000,00
50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
10.000 R$ 4,10 R$ 41.000,00
06/jul 30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00
50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
10.000 R$ 4,10 R$ 41.000,00
30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00
30/jul
30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00
50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
10.000 R$4,10 R$ 41.000,00
R$ 247.500,00 R$ 200.000,00
Fonte: Elaborada pelo autor (2014).
Conforme apresentado na tabela 3, até o momento da primeira saída (05/07), não houve 
nenhuma alteração em relação ao método PEPS. Porém, quando for feita a saída em um 
material pelo método UEPS, devemos utilizar como custo o valor do último lote que entrou. 
Portanto, nessa data foram baixadas 20.000 unidades ao custo de R$ 4,10, ficando o estoque 
com saldo de 50.000 unidades a R$ 4,00 cada e 10.000 a R$ 4,10 cada. O total da coluna 
“Saídas” representa o custo dos materiais consumidos no período e o valor constante na linha 
final da coluna Total do Saldo é o saldo final do estoque.
Tanto no método PEPS quanto no UEPS o controle de entradas e saídas pelos primeiros e 
últimos valores é apenas escritural. Não precisa, necessariamente, coincidir o controle físico 
com o escritural. Ou seja, caso a empresa esteja utilizando o PEPS, podem sair fisicamente 
as últimas unidades que entraram ou a saída ser de forma desordenada. Apenas para fins de 
controle, neste método deve-se dar baixa ou custear os materiais pelo valor do primeiro item 
a entrar (DUTRA, 2009).
O próximo método é o custo médio. Como o próprio nome diz, o custo unitário é obtido 
pela média dos itens que estão em estoque. “Esse valor é determinado pela divisão do valor 
do saldo por sua quantidade após a entrada de material, já que as saídas não alteram o valor 
médio dos estoques” (DUTRA, 2009, p. 98). Neste caso, chama-se média móvel, pois a cada 
aquisição de materiais, alteram-se as quantidades e os valores, fazendo com que o custo 
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unitário seja alterado. Existe também a média fixa, em que todas as entradas do período 
serão somadas ao saldo inicial, tanto em quantidade como em valores. A média obtida pela 
divisão do total dos valores pela quantidade total será utilizada para valorizar todas as saídas 
do período, e este não poderá ser superior a um mês. Veja a movimentação do estoque pelo 
custo médio variável e fixo, de acordo com o nosso exemplo:
Tabela 4 – Custo médio móvel
Data
Entradas Saídas Saldo
Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total
01/jul 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
03/jul 30.000 R$ 4,10 R$ 123.000,00 80.000 R$ 4,04 R$ 323.000,00
05/jul 20.00 R$ 4,04 R$ 80.800,00 60.000 R$ 4,04 R$ 242.000,00
06/jul 30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00 90.000 R$ 4,07 R$ 366.750,00
30/jul 40.000 R$ 4,07 R$ 162.800,00 50.000 R$ 4,08 R$ 203.900,00
Fonte: Elaborada pelo autor (2014).
De acordo com a tabela 4, podemos perceber que, a cada nova entrada, o custo unitário 
se altera. Perceba o que aconteceu no dia 03/07. Na coluna Saldo, a quantidade passou a 
ser 80.000, que corresponde à quantidade anterior (50.000) mais a quantidade comprada 
(30.000). O mesmo acontece na coluna Total. O valor de R$ 323.000,00 é referente ao 
valor do saldo anterior (R$ 200.000,00) mais o valor total da compra (R$ 123.000,00). Para 
encontrar o custo unitário, deve-se dividir o valor total pela quantidade: R$ 323.000,00 / 
80.000 = R$ 4,04. É com base no custo médio encontrado que deverá se fazer a baixa do 
estoque, conforme procedimento já realizado no dia 05/07.
Acompanhe o custo médio fixo:
Tabela 5 – Custo médio fixo
Data
Entradas Saídas Saldo
Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total Qtde. Unit. Total
01/jul 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00 50.000 R$ 4,00 R$ 200.000,00
03/jul 30.000 R$ 4,10 R$ 123.000,00 80.000 R$ 4,04 R$ 323.000,00
06/jul 30.000 R$ 4,15 R$ 124.500,00 110.000 R$ 4,07 R$ 447.500,00
30/jul 60.000 R$ 4,07 R$ 244.090,91 50.000 R$ 4,07 R$ 203.409,09
R$ 244.090,91 R$ 203.409,09
Fonte: Elaborada pelo autor (2014).
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Conforme você pode observar na tabela 5, no custo médio fixo, todas as entradas são 
somadas e é feita uma média com os totais do período: R$ 447.500,00 / 110.000,00 = R$ 
4,07. Depois, todas as saídas são baixadas por este custo, ou seja, as 20.000 unidades do dia 
05/07 mais as 40.000 unidades do dia 30/07 são registradas com a data do dia 30/07: 60.000 
x R$ 4,07 = R$ 203.409,09.
O custo médio é um método que utiliza o valor médio dos itens em estoque 
e é bastante utilizado pelas empresas por sua facilidade nos controles.
Caso a empresa tenha alguma devolução de mercadoria, os itens devolvidos deverão ser 
lançados novamente no estoque. Neste caso, o valor a ser registrado deverá ser o mesmo 
valor a que estas mercadorias foram baixadas.
1.3 Controle permanente dos estoques
Nos métodos que estudamos anteriormente – PEPS, UEPS, Custo Médio – as mercadorias 
são registradas no estoque e, a cada consumo, é feito o cálculo da multiplicação de seu custo 
unitário pela quantidade a ser consumida. O resultado deste cálculo é o custo dos materiais 
utilizados na produção. Este procedimento faz parte do controle permanente de estoques. 
“Cada aquisição tem seu registro efetuado considerando-se a data, a quantidade e os valores 
unitário e total, bem como o saldo consequente” (DUTRA, 2009, p. 99).
Manter o controle dos materiais é fundamental para o bom andamento 
da empresa. Entenda melhor a importância do controle de estoques assistindo 
ao vídeo “Administração de Materiais”, disponibilizado na midiateca, e fique 
por dentro!
O controle permanente dos estoques é feito por meio de fichas de controle de estoques 
ou relatórios equivalentes, que permitam a identificação das entradas, saídas e do saldo 
atualizadodo estoque. Como custo do período, são considerados somente os materiais que 
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foram consumidos, ou seja, que se encontram como saídas no controle de estoques. Não 
deve ser considerado como custo todo o valor das compras, pois geralmente a empresa tem 
estoques iniciais e finais de materiais.
O estoque final de um período é considerado o estoque inicial do período seguinte. A 
disponibilidade total de materiais que a empresa tem equivale ao saldo inicial que ela possui 
em estoque, mais as compras que forem efetuadas. O que não for consumido no período irá 
compor o estoque final, que passará a ser estoque inicial do período seguinte, compondo as 
disponibilidades. O ideal é que a empresa possua o mínimo de estoques finais possíveis, pois, 
nesse caso, evita custos de manutenção e armazenamento.
O valor do custo de produção é equivalente ao valor dos estoques iniciais mais as compras 
efetuadas, deduzido o estoque final do período. Se o valor dos estoques iniciais e finais for 
zero, o custo de produção será igual ao valor das compras. Esta situação é bem difícil de 
ser alcançada, mas pode ser reduzida chegando a níveis operacionais considerados ideais. O 
estoque reduzido também é viável, porque reduz a necessidade de capital de giro.
1.4 Controle periódico dos estoques
Quando o estoque final não é conhecido permanentemente, ou seja, a empresa não tem 
nenhum controle com registro de entradas e saídas de materiais e mercadorias em geral, 
ela deve fazer periodicamente a contagem física de seus produtos. A este processo chama-
se inventário de materiais. Isto é necessário para levantar o saldo do estoque ao final do 
exercício e apurar o custo de produção. “O inventário levantado significa a contagem física 
das unidades em estoque, com a determinação da quantidade de unidades de cada um dos 
tipos em data definida” (DUTRA, 2009, p. 101).
Após definir os itens e as quantidades que se encontram em estoque, será preciso apurar 
o valor do estoque final. Para isso, pode-se usar os critérios do preço específico, PEPS, UEPS 
ou custo médio. Para o preço específico, já se apura o valor dos estoques à medida que se 
faz a contagem física, multiplicando o custo de aquisição pela quantidade encontrada. Se 
a empresa adotar o método PEPS, poderá multiplicar a quantidade encontrada pelo custo 
unitário das primeiras entradas registradas na contabilidade. Caso o critério adotado seja o 
UEPS a quantidade levantada deve ser multiplicada pelo custo unitário das últimas entradas 
registradas. E, se o critério for o custo médio, deverá ser identificado o valor total das compras 
para que ele seja dividido pela quantidade de itens em estoque e identificado o custo unitário.
Depois de encontrado o valor do estoque final, que será o estoque inicial para o período 
seguinte, deve-se efetuar o cálculo do custo dos produtos vendidos. Para isto, utiliza-se a fórmula:
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Onde:
CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
EI = Estoque Inicial
C = Compras
EF = Estoque Final
Em empresas industriais, essa sistemática não permite a determinação do valor aplicado 
a cada produto, pois os materiais são aplicados em diferentes produtos. É possível saber, 
somente, o custo dos produtos vendidos, de forma total, não sendo possível a identificação 
individual de cada produto (DUTRA, 2009).
Desta forma, o controle de inventário periódico impede o acesso a informações mais 
detalhadas de custos e não permite a identificação de falhas no processo ou desvio de 
materiais. Esse critério é adotado por empresas que trabalham com apenas um tipo de 
produto, em que todos os custos são especificamente para a fabricação deste produto, ou 
para empresas que não tenham interesse em determinar o custo de cada produto.
Considerações finais
Para apurar os custos dos materiais, é preciso estar atento a diversos detalhes, tais como 
identificar corretamente o custo de aquisição, manter bons controles de movimentação de 
materiais, treinar pessoal para que o processo seja feito dentro de todas as conformidades.
Nesta aula, tivemos a oportunidade de estudar alguns detalhes que auxiliam no processo 
de identificação dos custos dos materiais a serem empregados na produção. Entendemos o 
conceito de materiais e o que está agregado a este grupo. Além disso, estudamos os principais 
métodos de avaliação de estoques. 
Vimos que o custo específico é indicado para empresas que possuem pouca 
movimentação de estoques e possuem materiais de alto valor, pois sua adoção requer 
controles bem específicos. Já no método PEPS, estudamos que os primeiros itens a entrarem 
nos estoques deverão ser os primeiros a serem baixados; e, no UEPS, os últimos a entrarem 
deverão ser os primeiros a saírem. O custo médio é o método que trabalha com a média dos 
valores dos itens que se encontram em estoque. Dependendo do tipo de critério adotado 
pela empresa, ela poderá apurar saldos de estoques diferenciados e custos de produção 
também diferentes. Você pode observar isso com bastante clareza no exemplo apresentado 
em cada um dos critérios. Além disso, entendemos o que significa o controle permanente e o 
periódico de estoques. Verificamos que o controle permanente é mais efetivo, pois permite o 
acompanhamento diário do saldo em estoque e do custo dos produtos.
Com esta aula, esperamos que você, aluno, compreenda como deve ser agregado o 
custo dos materiais que serão utilizados na fabricação dos produtos e também que tenha 
conhecimento de como funciona a valorização dos estoques da empresa.
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Referências
DUTRA, R. G. Custos: uma abordagem prática. São Paulo: Atlas, 2009.
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Aula 03
Custo da mão de obra
Objetivos Específicos
• Identificar os itens que compõem o custo de mão de obra.
Temas
Introdução
1 Custo de pessoal
Considerações finais
Referências
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2
Introdução
Os custos estão presentes em várias ações e decisões ao longo de nossa vida. Pode 
parecer estranho, mas, por exemplo, quando você decidiu fazer este curso, viu que ele teria 
um custo para você. Claro que em nossa disciplina não focamos as questões pessoais que 
envolvem custos, mas sim as questões do mundo dos negócios.
Com esse enfoque, veremos, nesta aula, os itens que compõem outro elemento do custo 
de produção: o custo de mão de obra. Ampliaremos nossos conhecimentos na identificação 
das contribuições sociais incidentes sobre os salários e que também fazem parte do custo. 
Na sequência, conheceremos a diferença entre custo de mão de obra direta e custo de mão 
de obra indireta.
Além disso, entenderemos como proceder para calcular o custo com mão de obra e 
como apropriar o custo de 13º salário e férias, assim como outras remunerações indiretas a 
que o funcionário tem direito.
Com esta breve apresentação, espero motivá-lo para os estudos relativos ao custo de 
mão de obra, os quais certamente ampliarão de forma significativa a sua competência, por 
meio do conhecimento e da habilidade no ambiente empresarial.
1 Custo de pessoal
O custo de pessoal também é um dos elementos que formam o custo de produção 
do período. É este elemento que estudaremos agora, considerando seus aspectos legais e 
práticos para a alocação de custos.
1.1 Conceituação
No custo dos produtos, existe uma parcela correspondente ao custo de mão de obra, ou 
de pessoal, ou seja, é o custo referente ao salário que a empresa paga para seus funcionários. 
Assim, “[...] o custo de pessoal abrange todos os gastos despendidos com pessoal e pode 
ser atribuído direta ou indiretamente à elaboração de bens e serviços em determinado 
período” (DUTRA, 2009, p. 138). O autor acrescenta que este custo pode ser atribuído direta 
ou indiretamente ao produto, pois o custo de mão de obraestá dividido em dois grandes 
grupos: mão de obra direta e mão de obra indireta.
A mão de obra direta refere-se ao tempo em que os funcionários trabalham diretamente 
na fabricação de um determinado produto ou serviço. Ou seja, é a parcela do salário do 
funcionário, que pode ser atribuída diretamente a determinado produto, de acordo com o 
tempo em que esse funcionário trabalhou para a fabricação deste produto. Isso significa que 
não é todo o valor da folha de pagamento de um período que é considerado custo de mão de 
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obra direta, mas somente a parcela das horas apropriadas a uma Unidade de Acumulação de 
Custos, que pode ser um produto, um setor produtivo etc. Portanto, se existir mão de obra 
ociosa, este valor será agregado ao grupo de mão de obra indireta.
Nesse sentido, a “[...] mão de obra indireta é a representada pelos operários ou 
outras categorias profissionais que não estejam envolvidas diretamente na elaboração de 
determinado tipo de bem ou serviço, entre os vários tipos de elaboração” (DUTRA, 2009, 
p. 138). Esta mão de obra está relacionada aos serviços que são comuns a vários tipos de
produtos ou serviços, sendo impossível a sua identificação diretamente para cada produto ou 
serviço. São exemplos de mão de obra indireta: salário dos supervisores da fábrica, salário do 
pessoal da manutenção, salário do pessoal do almoxarifado, da gerência etc.
Desta forma, os custos com pessoal que podem ser apropriados diretamente aos 
produtos são chamados de custo de mão de obra direta, enquanto os custos com pessoal que 
são comuns a diversos produtos ou setores são chamados de custo de mão de obra indireta.
Além do valor dos salários, os custos mais relevantes que se agregam os custos de mão 
de obra direta e indireta são os Encargos Sociais e Trabalhistas. Eles também possuem 
classificações para os demais custos: serão diretos e variáveis, se estiverem no grupo da mão 
de obra direta; indiretos e fixos, se estiverem no grupo de mão de obra indireta.
Como deverá ser agregado o custo aos produtos, caso os funcionários 
realizem horas extras no período? Este custo deve ser considerado?
Todos os gastos relacionados à mão de obra devem ser considerados como custo dos 
produtos, inclusive as horas extras, caso existam. As horas extras possuem um adicional 
mínimo de 50%, segundo o artigo 7º. Inc. XVI da Constituição Federal (BRASIL, 1988). 
Independentemente da classificação das horas despendidas fisicamente, o adicional deverá 
ser classificado como fixo e indireto. A menos que as características específicas da tarefa 
requeiram sua execução fora da jornada normal de trabalho. Por exemplo: uma empresa de 
transporte precisa fazer uma contagem de caixa, incluindo bilhetes de viagem e dinheiro. O 
horário mais adequado para esse serviço é no encerramento das atividades. Neste caso, o 
excedente da remuneração normal será considerado custo direto e variável daquela tarefa. O 
mesmo ocorre com outros adicionais, como periculosidade e insalubridade. Somente quando 
houver uma tarefa específica será custo direto. Quando ocorrer eventualmente, deverá ser 
considerado custo indireto de mão de obra (DUTRA, 2009).
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Todos os encargos sociais e trabalhistas acabam onerando o custo dos produtos; pois, 
direta ou indiretamente, farão parte de seu valor. Alguns percentuais de encargos trabalhistas 
que incidem sobre os salários não sofrem alteração, mas outros sim. Fatores que podem 
alterar este percentual são: tipo de atividade da empresa, nível de faturamento, relação 
faturamento versus custo de pessoal etc.
Devido aos diversos fatores que influenciam os percentuais de encargos sociais e 
trabalhistas, não se pode determinar um percentual de incidência sobre os salários. Cada 
variação de percentual influencia significativamente o custo final dos produtos.
Por isso, em função de características contábeis, os encargos sociais e trabalhistas foram 
divididos em dois subgrupos: Contribuições Sociais e Remunerações Indiretas.
As Contribuições Sociais são obrigações que possuem valores conhecidos e data de 
pagamento definidas. As Remunerações Indiretas são gastos que beneficiam os empregados, 
mas seus valores não são conhecidos com exatidão. Só existe a possibilidade, mas não a 
certeza de ocorrência de algum deles. Neste grupo, incluem-se as provisões e as reservas, 
que serão estudadas a seguir.
1.2 Contribuições Sociais
São encargos destinados a atender as necessidades sociais e assistenciais dos segurados 
da Previdência Social e de seus dependentes. Essas “[...] contribuições sociais incidem sobre 
a remuneração, têm valor definido com exatidão e seu recolhimento deve ser efetuado 
mensalmente, em data certa, e são, portanto, classificadas como obrigações” (DUTRA, 2009, 
p. 140). Ou seja, as contribuições sociais constituem valores que a empresa é obrigada a
pagar, mediante sua folha de pagamento.
Os serviços e benefícios que são concedidos por meio do pagamento das 
contribuições sociais são aposentadorias, auxílio-doença, pensão, salário-
família, salário-maternidade, auxílio-funeral, assistência médica, assistência 
hospitalar e outros.
Dependendo do tipo de tributação da empresa (Lucro Real ou Lucro Presumido), o 
percentual total de contribuições sociais pode variar consideravelmente. Os principais 
encargos trabalhistas e seus respectivos percentuais são INSS Patronal (20%) para as empresas 
não optantes pelo Simples. E esta contribuição engloba a previdência social geral, o salário-
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família, o salário-maternidade e a previdência social rural (DUTRA, 2009). Outra contribuição 
social é o Risco de Acidente do Trabalho (RAT), e seu percentual pode variar entre 1%, 2% ou 
3% e necessitar até de contribuição adicional, se for o caso, pois o percentual varia conforme 
o grau de risco, acrescido do Fator Acidentário de Prevenção (FAP).
Em outras contribuições como SEBRAE, SENAI, SENAC, SESC, SESI etc., também conhecidos 
como Sistema S, o INSS se incumbe de arrecadar e repassar os valores. E as contribuições, 
que geralmente representam 5,80% são destinadas a programas de desenvolvimento social e 
de aprendizagem profissional de empregados de empresas industriais e comerciais.
Outra importante obrigação da empresa é o depósito do FGTS, cuja alíquota é de 8% 
sobre a remuneração do empregado. Deve ser recolhido e depositado mensalmente pela 
empresa, porque seu objetivo é custear as necessidades básicas do empregado, caso ele seja 
dispensado pela empresa.
Dependendo da atividade, do nível de faturamento, da forma de constituição da empresa 
e da origem do capital investido na empresa, ela poderá optar pelo regime de tributação 
do Simples Nacional. Neste caso, ela poderá substituir a forma de calcular o percentual das 
Contribuições Sociais. Ao invés de calcularem sobre a remuneração dos empregados, terão 
alíquotas diferenciadas incidentes sobre a receita de vendas, elas pagarão apenas os 8% do 
FGTS sobre a remuneração dos empregados e substituirão as demais alíquotas por somente 
uma alíquota incidente sobre a receita bruta. Este percentual é específico para cada faixa anual 
de receita de vendas. Dessa forma, se a empresa é optante pelo Simples Nacional, sua base de 
cálculo será a receita bruta; mas, se ela não estiver enquadrada neste regime de tributação, a 
base de cálculo das contribuições sociais será o valor da remuneração dos empregados.
Considerando que a empresa pagará os salários dos funcionários com parte da receita 
que ela arrecadar, podemos avaliar quando ela não está enquadrada do Simples Nacional. 
Então, a incidência das Contribuições Sociais será sobre o valor de somente uma parte da 
receita bruta. Obviamente os percentuais que incidem sobre a receita bruta são menores do 
que os percentuais que incidem sobre a remuneração. Mas como saberse é vantajoso ou não 
para a empresa se enquadrar no Simples Nacional?
É importante entendermos que, quanto maior for a participação do custo com mão de 
obra no produto, mais vantajosa será a opção pelo Simples Nacional, pois o valor relativo às 
Contribuições Sociais será menor do que pela alíquota normal. Então, quanto menor for a 
participação do custo com mão de obra no produto, menos vantajosa é a opção pelo Simples 
Nacional, já que nesse caso o valor das Contribuições Sociais será maior.
Vejamos, agora, um exemplo para entendermos melhor essa questão (DUTRA, 2009):
Suponha que uma empresa venda determinado produto por R$ 200,00. O custo de 
mão de obra representa 10% deste preço de venda, portanto: R$ 200,00 x 10% = R$ 20,00. 
Digamos que a alíquota para cálculo das Contribuições Sociais sobre a remuneração (custo 
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de mão de obra) seja de 29,3%, ao passo que a alíquota para as Contribuições Sociais pelo 
Simples (sobre a receita bruta) seja de 4,3% (alíquotas hipotéticas). Façamos a comparação:
• Alíquota normal: 29,3% x R$ 20,00 = R$ 5,86 de Contribuições Sociais.
• Alíquota simples: 4,3% x R$ 200,00 = R$ 8,60 de Contribuições Sociais.
Perceba que, pelo simples, a alíquota é menor; porém, a base de cálculo é maior (receita) 
ao passo que a alíquota normal é maior, só que sua base de cálculo (remuneração) é menor. 
Esta situação fez com que, neste caso, não fosse vantajoso optar pelo Simples Nacional, pois 
o valor das Contribuições Sociais foi menor pela alíquota normal. Entretanto, essa análise 
refere-se somente às contribuições sociais. A opção pelo Simples Nacional engloba também 
outras questões tributárias. É preciso avaliar todos os aspectos tributários e gerenciais para 
fazer ou não a opção por este regime de tributação.
Agora, imagine a mesma situação, mas considerando que o custo de mão de obra 
represente 30% do preço do produto. Nesse caso, teremos um custo de mão de obra 
(remuneração) de: R$ 200,00 x 30% = R$ 60,00. Veja a comparação:
• Alíquota normal: 29,3% x R$ 60,00 = R$ 17,58 de Contribuições Sociais.
• Alíquota simples: 4,3% x R$ 200,00 = R$ 8,60 de Contribuições Sociais.
Nesse caso, como a remuneração foi maior, é mais vantajosa a opção pelo Simples, pois 
o valor das Contribuições Sociais foi menor.
Entenda melhor essa comparação, acompanhando o quadro a seguir.
Quadro 1 – Análise das contribuições sociais em diferentes regimes de tributação
Simples Nacional Outros regimes de tributação – Lucro Real e Presumido
O cálculo das contribuições sociais é feito pela O cálculo das contribuições é feito pela aplicação dos 
aplicação de um percentual sobre as receita percentuais de cada contribuição sobre a remuneração 
bruta de vendas. Por exemplo: dos empregados. Por exemplo:
Faixa em Até 180 Até 360R$ 1.000
% da 4,00 4,00receita
Contribuição para a previdência social – 20%
Até 540
FGTS – 8%
4,07 Seguro acidente de trabalho:
Risco leve – 1%
Risco médio – 2%
Risco grave – 3%
SESI, SENAI, SESC, SENAC, SEBRAE – 2,5%
Fonte: Elaborada pelo autor (2014).
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A empresa também é responsável por recolher aos agentes arrecadadores os encargos 
que são descontados do salário do empregado. No caso do INSS, existe uma tabela que define, 
por faixa salarial, o valor a ser descontado. Veja a Tabela 1.
Tabela 1 – Tabela de retenção do INSS
Salário de contribuição (R$) Alíquota (%)
Até 1.317,07 8,00
de 1.317,08 até 2.195,12 9,00
De 2.195,13 até 4.390,24 11,00
Fonte: Site da Previdência Social (2014).
Os valores descontados dos funcionários e recolhidos aos cofres da 
Previdência Social não constituem custo para a empresa; porém, a redução nos 
salários referente o INSS faz com que a empresa tenha que se programar e 
oferecer salários mais altos para atrair novos talentos e isso, sim, é um custo 
para a empresa.
O custo dos encargos descontados em folha do pagamento, como o INSS e o Imposto 
de Renda (IR) são custos do próprio empregado. O que representa custo para a empresa é o 
salário efetivamente pago, ou seja, deduzidos os valores das retenções de INSS e IR.
1.3 Remunerações indiretas
Denominam-se remunerações indiretas aquelas a que o funcionário tem direito 
estabelecido por meio da Constituição Federal, leis trabalhistas e previdenciárias, acordos 
e convenções sindicais etc. e que não possuem época fixa para serem pagas, dependem 
da ocorrência de determinados eventos. Para Dutra (2009, p. 45) “[...] as remunerações 
indiretas constituem-se de importâncias devidas pelas empresas a seus empregados e pagas 
em diversas épocas, segundo a ocorrência do evento que as provoca, ou seja, o direito a essas 
obrigações está vinculado ao cumprimento de algumas obrigações contratuais.
Ademais, o valor dessas remunerações precisa ser apurado periodicamente, devendo 
este período ser o mesmo período da apuração dos custos. Algumas dessas remunerações 
são provisionadas e outras consideradas apenas gerencialmente e deduzidas do lucro. São o 
que chamamos de reservas.
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Cada empresa possui suas peculiaridades em relação aos encargos sociais; portanto, os 
trabalhos de custos devem abordar a totalidade dos gastos, peculiares a cada empresa. 
Apresentaremos na sequência alguns cálculos e percentuais de aplicação em custos. Porém, 
para tornar o custo mais verdadeiro em face de cada caso específico, poderão ser incluídas 
outras remunerações, de acordo com a realidade da empresa.
São muitos os encargos relacionados com a folha de pagamento. Tudo isto 
onera o custo do produto. Leia o artigo disponibilizado na midiateca e entenda 
melhor este assunto.
Para determinar os percentuais que representam cada uma das remunerações indiretas, 
devemos levar em consideração como é feito o controle de custos de mão de obra. Se a 
apuração de custos for feita por períodos com valores mensais, não deve ser acrescentado 
nenhum percentual relativo a feriados, licenças legais e repouso semanal remunerado, pois 
estes valores já estão inclusos no valor mensal. Mas, se o controle for feito por horas aplicadas 
à produção, devemos considerar os percentuais correspondentes a todos os encargos.
A Consolidação das Leis do Trabalho (CLT) regulamenta as relações de trabalho em nosso 
país (BRASIL, 1943). Portanto, a jornada de trabalho semanal é de 44 horas, conforme a 
Constituição Federal (BRASIL, 1988) e de acordo também com a CLT (BRASIL, 1943). O número 
médio anual de dias é 365,25. Portanto, se quisermos saber quantas semanas temos em um 
ano, devemos dividir o número médio anual de dias por 7 (dias de uma semana). Logo, 365,25 
/ 7 = 52,1786. Logo, nestas 52,1786 semanas, temos 2.295,86 horas anuais, obtidas pela 
multiplicação do número de semanas anuais por 44 horas de trabalho semanais: 52,1786 x 
44 = 2.295,86. Além disso, também sabemos que dentro destas horas temos férias, feriados 
e licenças remuneradas. Abatendo estes valores, chegamos a aproximadamente 2.000 horas 
em média, de trabalho por ano, 167 horas por mês ou 38 horas por semana. São estas as 
quantidades de horas de trabalho que utilizamos para o cálculo do custo da mão de obra.
Destacamos que uma das remunerações que sofre incidência de contribuições sociais é o 
Décimo Terceiro Salário (DUTRA, 2009). E essa remuneração equivale ao valor da remuneração 
igual ao mês de dezembro. Portanto, o Décimo Terceiro Salário deve ser provisionado 1/12 
do salário do funcionário, mensalmente. É o valor dessa provisão que irá agregar o custo do 
décimo terceiro salário mensalmente, durante o ano, e não o pagamento total no final do ano. 
Desta forma, o percentual de provisão mensal do décimo terceiro salário será obtido pela 
divisão de um mês por 12 meses. Logo, teremos: 1 / 12 = 8,33333%, geralmente arredondado 
para 8,33%, que significa dividirmos o valor do salário do funcionário por 12.
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Veja o exemplo de um funcionário que recebe R$ 3.000,00 mensais:
A provisão mensal será:
R$ 3.000,00 / 12 = R$ 250,00
ou
R$ 3.000,00 x 8,33% = R$ 249,90
A forma de cálculo fica a critério da empresa. As diferenças ocorrem por questões de 
arredondamento matemático. Caso o funcionário receba por hora trabalhada, esse percentual 
se altera. O direito a 30 dias de décimo terceiro salário é adquirido para cada remuneração 
média anual de 365,25 dias. Portanto, 30 dias divididos por 365,65 dias é igual a 8,21%.
O direito a 1/12 do décimo terceiro salário é adquirido caso o funcionário esteja à 
disposição da empresa por 15 dias ou mais durante um mês de trabalho. Se o funcionário 
trabalhou menos do que isto durante o mês, não tem direito à quota do décimo terceiro 
salário daquele mês. Vejamos um exemplo. Suponha que um funcionário foi admitido no dia 
dez de qualquer mês. Neste mês, já deverá ser feita a provisão de décimo terceiro salário, 
pois ele trabalhou mais de 15 dias. Agora suponha que ele foi demitido no dia 18 de março. 
Neste caso, a provisão de décimo terceiro salário dele será igual a 3/12, uma vez que tem dois 
meses completos trabalhados (Janeiro e Fevereiro) e um mês incompleto (março), porém 
com mais de 15 dias trabalhados.
Todavia, se esse funcionário tivesse sido admitido no dia 20 ao invés do dia 10, não teria 
provisão neste mês, pois ele teria trabalhado menos de 15 dias. E se ele tivesse sido demitido 
no dia 12 de março, sua provisão de décimo terceiro salário seria de 2/12, uma vez que 
ele teria dois meses completos (janeiro e fevereiro) e um incompleto (março); porém, com 
menos de 15 dias trabalhados.
Outra remuneração indireta, que sofre incidência de encargos sociais são as férias. O 
funcionário tem direito à remuneração de férias após 12 meses completos de trabalho. Desta 
forma, elas também precisam ser provisionadas da mesma maneira que o décimo terceiro 
salário. Então, teremos 8,33% de férias, o que corresponde a 1/12 por mês. Além disso, quando 
são pagas as férias, é acrescido o valor de 1/3 como adicional de férias. Desta forma, este 
percentual será alterado, pois devemos somar 1/3 de 8,33%. Teremos: 1/3 = 33,33%. Logo, 
8,33 x 33,33% = 2,78%. Ou seja, o adicional corresponde a 2,78% das férias provisionadas no 
mês. Portanto, a provisão total de férias será 8,33% + 2,78% = 11,11% (DUTRA, 2009).
Caso o funcionário seja demitido sem justa causa, antes de terminar o período aquisitivo 
das férias, a empresa deverá pagar as férias proporcionalmente. Da mesma forma que no 
décimo terceiro salário, é considerado mês trabalhado aquele em que o funcionário estiver 
à disposição da empresa por período superior a 15 dias. A diferença entre o décimo terceiro 
e as férias é que nas férias não se considera o mês calendário, mas sim a data de aniversário 
mensal. Ou seja, se um funcionário foi admitido em uma data qualquer, ele completará um 
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mês de trabalho na mesma data do mês seguinte. E ele terá direito a férias após completar 
12 meses na empresa.
Veja um exemplo: se um funcionário for admitido no dia 13 de Janeiro e for demitido 
sem justa causa no dia 20 maio do mesmo ano, ele terá direito a 4/12 do salário como férias, 
pois completou 4 meses no dia 13 de maio. Os dias trabalhados do dia 13 ao dia 20 serão 
abandonados para efeito de férias, pois correspondem a menos de 15 dias. Contudo, se a 
demissão ocorrer no dia 29 de maio, o funcionário terá direito a 5/12 de férias, correspondentes 
aos 4/12 completados no dia 13 e mais 1/12 referente aos 17 dias trabalhados no mês de 
maio (de 13 a 29). Logo, como é superior a 15 dias, o funcionário tem direito a 1/12.
Caso o funcionário trabalhe por hora, devemos fazer o cálculo com base nos dias 
trabalhados. Então, faremos o mesmo cálculo utilizado para o décimo terceiro salário: 
30/365,25 = 8,21%. E para as férias, devemos aplicar o percentual do adicional de 1/3 sobre a 
provisão de férias. Teremos: 8,21 x 33,33% = 2,74%. Logo, a provisão de férias com adicional 
será de: 8,21% + 2,74% = 10,95%. Essa alíquota será aplicada sobre o valor da remuneração 
do funcionário para provisionar suas férias mensalmente.
Saiba também que, se a empresa deixar vencer dois períodos aquisitivos de férias, 
deverá pagá-las em dobro ao funcionário. Esta situação não deve ser agregada ao custo dos 
produtos, pois representa um erro, o qual deve ser evitado (DUTRA, 2009).
A legislação brasileira permite que o funcionário venda dez dias de suas férias. Neste caso, 
ele irá gozar 20 dias de férias e trabalhar dez dias. Isso significa que ele irá receber por 40 dias: 
20 dias de férias, dez dias de abono pecuniário das férias, mais os dez dias de trabalho. Nos 
últimos dez dias (de trabalho), não incide o adicional de 1/3. Este valor não deve ser considerado 
como custo de férias, pois eles são dias normais de trabalho e são apropriados normalmente 
aos diferentes produtos. Segundo a CLT, o funcionário que tiver interesse em vender parte de 
suas férias, deve comunicar à empresa até 15 dias antes de vencer seu período aquisitivo, para 
que a empresa veja a necessidade e faça seu planejamento (BRASIL, 1943).
Outra remuneração indireta é a licença paternidade, benefício concedido aos homens 
por ocasião do nascimento de seus filhos. Corresponde a cinco dias corridos de afastamento 
do trabalho. Para encontrarmos o percentual dessa remuneração, é preciso saber a média de 
vida produtiva dos empregados e em média quantos filhos eles têm durante esse período. 
Esta informação pode ser obtida por levantamentos do IBGE. Com esses dados em mãos, 
devemos proceder ao seguinte cálculo: 
Número de filhos (ou licenças) x 5 dias/(número de anos produtivos em média x 365,25 
dias por ano) = percentual licença paternidade.
O percentual resultante desse cálculo deve ser aplicado sobre o número total de horas 
anual. Isso significa que a empresa remunera uma quantidade maior de horas por ano, sem 
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receber a contrapartida do trabalho. Como este benefício é somente para os homens, o ideal é 
incidir esse percentual somente sobre as horas trabalhadas dos funcionários do sexo masculino.
Além disso, precisamos comentar sobre as licenças garantidas aos funcionários por 
motivo de doença. Caso um funcionário fique doente ou se acidente e precise se afastar do 
trabalho, a empresa é responsável por pagar os 15 primeiros dias do afastamento. Esse é um 
encargo que depende da observação das ocorrências médias da empresa. Pode acontecer 
de o funcionário se afastar por períodos inferiores a 15 dias, dependendo do julgamento 
do médico. Devemos considerar a média que a empresa tem de empregados que recorrem 
anualmente a esse benefício e a quantidade média de dias de licença. Desta forma, o cálculo 
é o seguinte:
(Número de dias de licença em média/365,25 dias) x percentual de empregados que 
recorrem ao benefício em média = percentual da licença média para custos.
Além disso, ainda existe a questão dos feriados. Para encontrar o percentual referente os 
feriados, é preciso identificar quantos feriados haverá no ano. Suponha que determinado ano 
tenha 11 feriados. É preciso encontrar a proporção de 11 dias feriados sobre 335,25, que é o 
número anual de dias, descontados 30 dias de férias. Veja como fica o cálculo:
11 dias / 335,25 dias = 0,0328113 ou 3,28%
O ideal é recalcular esse percentual a cada ano, de acordo com o calendário. Lembrando 
que este percentual poderá aumentar se forem considerados mais feriados.
Estes são alguns exemplos de remunerações indiretas. Temos muitos outros, como a 
licença para serviço militar, o aviso prévio trabalhado, o repouso semanal remunerado, o aviso 
prévio indenizado entre outros. Cabe à empresa encontrar um percentual que se enquadre 
à sua realidade, para cada um dos casos. Não existe uma fórmula